[摘要] 近年来，房产税改革一直是社会关注的热点话题。《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》提出“加快房地产税立法并适时推进改革”，更是将其推到了风口浪尖。然而，房产税改革在理论和实践上确实都面临着诸多难题。
近年来，房产税改革一直是社会关注的热点话题。《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》提出“加快房地产税立法并适时推进改革”，更是将其推到了风口浪尖。然而，房产税改革在理论和实践上确实都面临着诸多难题，例如：其主要目的究竟是组织收入、调节分配还是调控房价？与土地产权制度是否存在矛盾，与土地出让金、城镇土地使用税等又如何协调？税率、免征额等税制设计上怎样兼顾“调高”与“提低”？如何推进不动产登记、财产评估等配套制度建设？等等。
房产税改革意义很大，改革的方式———而不仅仅是改革的内容———将会决定其是否能够获得成功以及能够获得多大成功。推进房产税改革，首要问题就在于选好改革路径。
“房地产税”和“房产税”是具有包含关系的两个概念。房地产税泛指与房地产有关的税种体系，如我国的土地增值税、城镇土地使用税、耕地占用税等，房产税只是房地产税中的一个税种。我们这里讨论房产税改革问题，但根据《决定》精神，这一改革的设计自然不能脱离对其他税种的考虑。
房产税改革应当告别行政试点寻求法治化路径
2011年1月底，根据国务院常务会议精神，上海、重庆开始房产税改革试点，对部分个人所有非营利住房开征房产税，标志着房产税改革已经正式启动。此后，国务院在《关于深化收入分配制度改革若干意见的通知》、《关于2013年深化经济体制改革重点工作意见的通知》等指导性文件和多次公开表态中均提出要“扩大个人住房房产税改革试点范围”。
总体上看，我国的房产税制具有浓厚的行政主导色彩，其主要依据是行政法规、规章，税制变革也历来由行政机关推动。在现阶段的房产税改革中，其典型路径就是在不修改现行法规的情况下，依据行政机关的内部决定进行地方试点，即所谓“行政试点”模式。
我们可以从法律视角对此次房产税试点作如下评论：
首先，国务院对地方政府进行税收立法的转授权，不符合《立法法》规定。国务院常务会议同意部分城市进行房产税改革试点，实质就是将人大授予的税收立法权转授给地方政府。国务院同意地方进行房产税试点的实质就是转授权，而这与《立法法》第10条规定的“被授权机关不得将该项权力转授给其他机关”产生了直接冲突。
其次，地方政府规章与上位法相冲突。即使不考虑转授权问题，上海、重庆的房产税暂行办法也直接与《房产税暂行条例》相冲突。《房产税暂行条例》属于行政法规，其效力高于地方性法规、规章。虽然沪、渝出台的暂行办法是对《条例》的“改革”，但改革本身并不能够成为违反上位法的合法化事由。
再次，地方政府规章不能成为房产税征收依据。《税收征收管理法》第3条规定：“税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税，依照法律的规定执行；法律授权国务院规定的，依照国务院制定的行政法规的规定执行。”而两地的房产税暂行办法既不是法律，也不是行政法规，因而不能成为税收征收的依据。
需要说明的是，这种合法性审思并不是无意义的吹毛求疵，更不是想以此“否定”或“阻挠”房产税改革的进程。客观地说，行政试点模式曾发挥过相当大的积极作用，但在推进法治中国建设的大背景下，遵守法律、尊重法律更应当成为改革的基本共识和行为准则。房产税改革的行政试点路径缺乏稳固的法律基础，不符合法治国家的要求，也与十八届三中全会精神相违背，长远来看是不稳定、不协调、不可持续的。未来的房产税改革应当“告别”行政试点，寻求法治框架内的优选路径。
房产税立法应成为落实税收法定原则的突破口
在符合法治要求的前提下，房产税改革主要有两条可选路径：一是由国务院修改《房产税暂行条例》，二是由人大及其常委会制定《房产税法》。二者看似相近，但立法主体不同的背后，实际上存在着民主性、科学性与立法成本上的重大区别。
法律的制定机关同时也是民意代表机关，因而天然地具有最强的民主性。行政法规的制定机关是行政机关，它与民意的联系是间接的，且很容易因为兼具立法与执法的职能而导致权力膨胀。
《决定》提出“加快房地产税立法并适时推进改革”。有观点认为，这一表述仅仅是指由国务院修订《房产税暂行条例》。其实，这不得不说是一种误读，没有准确地理解《决定》的精神。应当看到，《决定》在第27条“推动人民代表大会制度与时俱进”中写入“落实税收法定原则”，在第五部分“深化财税体制改革”中将“完善立法”放在改革目标的首位，并且在第九部分“推进法治中国建设”中着重强调了“完善规范性文件、重大决策合法性审查机制”和“加强对行政执法的监督”等要求。从对房地产税改革的表述本身来看，《决定》使用的是“加快立法”并“适时推进改革”，而非“加快改革”并“适时立法”，这也传达出重视房产税立法的清晰信号。同时，房产税改革还需要和土地增值税、城镇土地使用税、耕地占用税的改革一起统筹考虑，整体推进房地产税制改革。
我们可以认为，《决定》已经为未来的房产税改革指明了路径，那就是：落实税收法定原则，通过人大制定《房产税法》的方式来推进改革。
不过，正如总书记在对《决定》进行说明时所指出的那样：“财税体制改革需要一个过程，逐步到位。”落实税收法定原则也需要一个循序渐进的过程。在本轮税制改革中，“营改增”和房产税改革是主要推进方向。“营改增”主要是减轻税负，因此在人大立法之前，还可以通过国务院修改行政法规的形式进行。而房产税改革则是要扩大征收范围，涉及到增加税负。同时，房产税是直接税，纳税人对增税的反应最为敏感、直接，因而很需要通过立法来推进改革，以此凝聚共识、减小阻力。我们认为，房产税立法应当成为落实税收法定原则的突破口。
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